2011年中级财税04

第九讲

第四章 税收理论

【本章结构】

税收概述

税收原则 （增加了“纵向公平中”境遇”的判断标准”）

税收理论 税法与税制（增加了“税法的效力与解释”）

税收负担（增加了“税负转嫁的一般规律”）

国际税收（增加了“国际税收协定范本”）

第一节 税收概述

【内容讲解】 一、税收的本质

税收是国家为满足社会公共需要，依据其社会职能，按照法律规定，参与社会产品的分配，强制、无偿地取得财政收入的一种规范形式。

税收是一种工具、手段和形式，包含三点含义：

第一，税收是一种工具，其使用的目的是为国家取得财政收入，从而实现国家的职能。 第二，征税权力归国家所有。 第三，征税必须依法进行。

税收由国家征收，行使征收权的主体是国家。税收是取得财政收入最主要的形式。

税收是在国家产生以后，已具备了一定的社会经济条件才产生、存在和发展的。社会经济是税收产生、存在和发展的内在的、根本的决定依据；国家的存在和对资金的需求，是税收产生、存在和发展的必要前提条件。

税收本质：税收体现了国家与纳税人之间所形成的一种特定分配关系。 【例单选题】税收的本质是（ ） A.税收仅仅是一种取得财政收入的工具 B.税收能调节国民经济分配格局

C.税收体现了国家、社会、集团、社会成员之间的特定分配关系 D.税收能监督国民经济运行 【答案】C

二、税收职能

税收职能是税收客观存在的固有的功能，税收的职能是由税收的本质决定的，是税收本质的体现。税收的职能具有客观性，不以人们的意志为转移，也不受外部客观经济条件的影响。 （一）财政职能（收入职能）

税收是各国取得财政收入的最主要形式。税收的财政职能是税收首要的和基本的职能。

（二）经济职能（调节职能）

通过税收分配，对实现社会总需求与总供给的平衡，对资源配置、国民经济的地区分配格局、产业结构、社会财富分配和居民消费结构等进行调节的功能。

（三）监督职能

两点含义：第一，税收的变动情况可以在一定程度上反映经济的波动情况，可通过这些信息的反馈监

1

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

督经济的运行，实施宏观；第二，可以通过广泛的税务工作对纳税人的生产管理、经济活动进行监督，促使其正确履行纳税义务，遵守国家的经济。 【例·多选题】（2008）税收的基本职能包括（ ）。 A.财政职能 B.补贴职能 C.经济职能 D.监督职能 E.转移职能

【答案】ACD。其中财政职能是税收的首要职能。

第二节 税收原则

【内容讲解】 一、税收原则概述 （一）税收原则的概念

税收原则是制定税收制度，执行税收职能应遵循的基本指导思想和基本规则，税务行政管理应遵循的理论标准和准则。税收原则的核心问题是：如何使税收关系适应一定的生产关系的要求，体现了课税的基本思想。

税收原则理论是税收理论的重要组成部分和核心问题。

（二）制定税收原则的依据

1、公共职能：税收原则的制定应主要围绕满足社会公共需要进行。 2、社会生产力水平：税收原则的确定必须依据国家的经济状况。

3、生产关系状况：社会生产关系的状况不同，进行税收分配的原则也不尽相同。 （三）税收原则理论的形成和发展

税收原则理论起源于17世纪，随着英国资本主义生产方式的出现而逐步形成与发展。 1、威廉·配第的税收原则

历史上第一次提出税收原则的是英国古典经济学家威廉·配第。 税收三原则：公平、简便、节省 2、亚当·斯密的税收原则

税收四原则——平等、确定、便利和最少征收费用。 3、瓦格纳的税收原则 “四端九项”税收原则： （1）财政原则

第一，收入充分原则：保证财政需要。

第二，收入弹性原则：随财政支出的变化做出相应调整。 （2）国民经济原则——税收应尽量促进国民经济的发展 第一，慎选税源的原则：养鸡下蛋 第二，慎选税种的原则

（3）社会公平原则，又称社会正义原则

第一，普遍原则：一切有收入的国民，都应该征税。 第二，平等原则：量能负担 （4）税务行政原则

第一，确定原则：税收法令明细，告知纳税人。 第二，便利原则：方便纳税人。

2

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

第三，节约原则：纳税费用最少。 二、现代税收原则

税收应遵循的基本原则主要有：财政原则、经济原则、公平原则等

1. 税收的财政原则——税收必须为国家筹集充足的财政资金以满足国家职能活动需要的原则。 包括财政收入和税务行政两方面，前者要求税收必须保证国家财政收入并保持一定弹性；后者要求税务行政效率，税制必须是确定的、合法的，征收方法必须是便利的，征收费用必须是节约的，最少的。

税收的财政原则包括： （1）充裕原则

一个较好的税收制度应当选择税源广大、收入稳定的征收对象，而且征收阻力较小。 （2）弹性原则——税收收入应能随着财政支出的需要进行调整 。 （3）便利原则----尽可能方便纳税人。 （4）节约原则——节省税务行政费用。

【例题·多选题】（2007）财政原则是税制建设的重要原则，其内容有（ ）。 A、充裕原则 B、弹性原则 C、便利原则 D、效率原则 E、节约原则 【答案】ABCE

【例题·单选题】（2006）税收收入应能随着财政支出的需要进行调整，体现了税收的（ ）。 A、便利原则 B、配置原则 C、经济原则 D、弹性原则 【答案】D

2、税收的经济原则

税制的建立应有利于保护国民经济，避免税收妨碍生产的消极作用，进而促进国民经济持续、均衡发展。税收的经济原则具体包括配置原则和效率原则： （1）配置原则——税收活动必须有利于资源配置

（2）效率原则：税收效率原则可分为税收的经济效率原则和税收本身的效率原则两个方面。 第一，税收的经济效率原则

国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行。检验税收经济效率原则的标准：税收额外负担最小化和额外收益最大化。表现在税收上，即国家税收不应对经济行为产生干扰。 第二，税收本身的效率原则 应节约税收的行政费用。

基本要求：以最小的税收成本取得最大的税收收入。

【例题·单选题】（2009）下列原则中，属于现代税收原则中经济原则的是( )。 A．弹性原则 B．节约原则 C．效率原则 D．平等原则

【答案】C 现代税收原则中经济原则包括：配置原则和效率原则

3

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

3、税收的公平原则

即瓦格纳的“社会正义原则”。在当代西方税收学界看来，税收公平原则是设计和实施税收制度的最重要的原则。该原则指的是税收负担应公平合理地分配与全体社会成员之间。也就是说国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济情况相适应，并使各个纳税人之间负担水平保持均衡。 税收的公平原则包括普遍原则和平等原则。 （1）普遍原则

除特殊情况外，税收应由本国全体公民共同负担。基于某种经济和社会原因，或依国际惯例，应予免税者除外

（2）平等原则——现代社会的公平原则主要是指平等原则，包括横向公平和纵向公平。

横向公平，又称为“水平公平”，对社会经济条件相同的纳税人同等课税，即对支付能力相同的人同等课税。要求：①排除特权阶级免税；②自然人和法人均需纳税；③公私经济均等纳税；④对本国人和外国人在课税上一视同仁。特殊：现行国家对公共法人和公益法人，对外国使节，为避免重复征税而给予的免税不被认为是违反横向公平要求的。

纵向公平，又称为“垂直公平”。对不同境遇的人课征不同的税收，判断“境遇的标准”（新增）： ① 收益标准：每个人所承担的税收应该与他从公共服务中获得的利益相一致。 ② 能力标准：根据每个人的纳税能力的大小来确定个人应承担的税收。 测量纳税人支付能力强弱的标准有：收入、财产和支出。 收入是测定纳税人支付能力的最好的尺度。

【例题·单选题】（2008）当代西方税收学界看来，设计和实施税收制度的最重要的原则是（ ） A、公平原则 B、经济原则 C、效率原则 D、财政原则 【答案】A

【例题·多选题】（2010）税收的公平原则包括( )。 A．普遍原则 B．效率原则 C．平等原则 D．确定原则 E．节约原则 【答案】AC. 第十讲

第三节 税法与税制

【内容讲解】 一、税法概述 （一）税法的概念

税法是由国家权力机关或其授权的行政机关制定的调整税收关系的法律规范的总称。 1、税法的调整对象是税收关系；

2、税法是调整税收关系的一系列税收法律规范的总称； 3、税法是由国家权力机关或其授权的行政机关制定的。

（二）税法的渊源—一般指法的效力来源，即税收法律规范的存在和表现形式。 税法属于成文法，而不是习惯法。税法的渊源主要就是成文法。 1、税法的正式渊源 （1）

（2）税收法律：由拥有国家立法权的国家最高权力机关，依照法律程序制定的规范性法律文件

4

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

（3）税收法规：由最高国家行政机关制定的规范性税收文件 （4）部委规章和有关规范性文件

（5）地方性法规、地方规章和有关规范性文件 （6）自治条例和单行条例 （7）国际税收条约或协定 2、税法的非正式渊源

在我国税法的非正式渊源主要是指习惯、判例、税收通告等。 【例题·多选题】（2009）在我国，税法的正式渊源包括( )。 A． B．税收法律 C．税收通告 D．税收法规 E．习惯

【答案】 ABD 。C和E不属于税法的正式渊源。

【例题·单选题】（2009）《中华人民共和国暂行条例》是由( )制定的。 A．全国人民代表大会 B．财政部 C． D．国家税务总局 【答案】C

【答案解析】《中华人民共和国暂行条例》属于税收法规，是由制定发布的。 （三）税法的效力与解释（新增） 1.税法的效力

（1）税法的空间效力。两种：在全国范围内有效和在地方范围内有效。 （2）税法的时间效力。指税法何时生效，何时终止效力和有无溯及力。 我国税法坚持不溯及既往的原则。 2．税法的解释

（1）立法解释。税收立法解释与被解释的税法具有同等法律效力。--立法机关

（2）行政解释。不具备与被解释的税收法律相同的效力，不能作为法庭判案的直接依据。--税务行政执法机关。

（3）司法解释。具有法律的效力，可以作为办案和适用法律、法规的依据。---最高司法机关。 （四）税法的法定主义原则

税收法定主义原则是税法至为重要的基本原则，或称税法的最高法律原则。 税收法定主义原则是确定国家征税和私人纳税义务的根本原则。

该原则的基本含义可以表述为：税法主体及其权利和义务必须由法律加以规定，税法的种类及构成要素皆必须且只能由法律予以明确规定，没有法律依据，任何主体不得征税，国民也不得要求被缴纳税款。

该原则的实质在于对国家的权力加以。

该原则的宗旨是对税收加以明确界定，使之规范化具有可预测性和稳定性。 税收法定主义原则的内容可以概括为三个原则：

（1）课税要素法定原则：课税要素必须由立法机关在法律中加以规定，无规定的无权征税。 （2）课税要素明确原则：尽量明确，不出歧义。

（3）课税程序合法原则：课征作为公共权力的行使，必须遵循适当的程序。 二、税制要素 （一）税收制度

5

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

税收制度，简称税制，是一个历史的、财政的范畴。广义的税收制度是税收的各种法律制度的总称，它包括国家的各种税收法律法规、税收管理、征税管理制度以及税务机关内部管理制度等；狭义的税收制度是指税收法律制度，主要是从税政管理的角度来研究的税制。

税制结构：一个国家在一定的历史条件下所形成的税收制度的结构体系，即各税类、税种、税制要素等相互配合、相互协调构成的税制体系。

（二）税收制度的构成要素（税法构成要素，税制构成要素） 1、税收制度的基本要素——纳税人、征税对象和税率

纳税人、征税对象和税率是税制基本要素，是税制诸要素的核心与重点内容。 （1）纳税人

指税法上规定直接负有纳税义务的单位和个人，它规定了税款的直接承担者。可以是自然人，也可以是法人。亦称纳税义务人或纳税主体。 （2）征税对象

也称作“征税客体”，指对什么课税，即国家征税的标的物，它是一个税种区别于另外一个税种的主要标志。

了解征税范围、税类、税种、税目、计税依据、计税标准、税基、税源的概念。 （3）税率

税率是应纳税额与征税对象数额（量）之间的法定比例，它是计算税额和税收负担的尺度，体现征税的程度，是税收的中心环节。

税率的基本形式：比例税率、累进税率和定额税率 ①比例税率

比例税率即对同一征税对象，不分数额大小，均按同一比例计征的税率。一般适用于对商品流转额的课税。比例税率又可以分为产品比例税率、地区差别比例税率、幅度比例税率等。 ②累进税率-随征税对象数额或相对比例的增大而逐级提高税率的一种递增等级税率。

理论上，累进税率分为全额累进税率、超额累进税率、全率累进税率、超率累进税率、超倍累进税率等。其中最常用的是超额累进税率。 ③定额税率

也称固定税额，是指对每一单位的征税对象直接规定固定税额的一种税率，一般适用于从量计征的税种。

【例题·多选题】税收制度的基本要素包括（ ） A、纳税人 B、税率 C、征税对象 D、纳税期限 E、纳税环节 【答案】ABC

【例题·单选题】一个税种区别于另外一个税种的主要标志是（ ） A、税源 B、税率 C、课税对象 D、纳税人 【答案】C

【例题·单选题】（2008）在税法要素中体现征税程度的是（ ） A、纳税人 B、征税对象

6

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

C、税率 D、计税依据 【答案】C

【例题·单选题】税收的中心环节是（ ） A、纳税人 B、课税对象 C、税率 D、纳税期限 【答案】C

【例题·多选题】税率的基本形式有（ ） A、比例税率 B、累进税率 C、定额税率 D、实际税率 E、名义税率 【答案】ABC

2、税收制度的其他要素

（1）纳税环节：税法规定的商品在整个流转过程中应当缴纳税款的环节。

（2）纳税期限：一般是指税法规定的纳税人申报缴纳税款的间隔时间。从我国现行各税来看，纳税期限分按年征收、按季征收、按月征收、按天征收和按次征收等。 （3）减税免税

减税免税分为税基式减免和税额式减免。

①税基式减免。通过直接缩小计税依据的方式减税免税。具体包括起征点、免征额、项目扣除以及跨期结转等。

起征点：征税对象达到一定数额开始征税的起点。 免征额：在征税对象的全部数额中免于征税的数额。

②税额式减免。通过直接减少应纳税额的方式实现的减税免税。具体包括全部免征、减半征收、核定减免率以及另定减征税额等。

【例题·单选题】（2009）下列减税免税方式中，属于税基式减免方式的是( )。 A．项目扣除 B．减征税额 C．减半征收 D．适用低税率

【答案】A 。税基式减免方式包括：起征点、免征额、项目扣除以及跨期结转。 注意税收支出（税式支出）的概念：由于税收优惠而造成的税收损失。 （4）违章处理-- 违章处理对于维护国家税法的强制性和严肃性具有重要意义。 三、我国现行税收法律制度

（1）税收法律：全国及常委会；三部法律：企业所得税法、个人所得税法、税收征管法。 （2）税收法规：全国或常委会授权立法。 （3）税收行规：，如实施细则 （4）税收地方性法规

（5）税务主管部门制定的税收部门规章。 （6）地方制定的税收地方规章

我国税收法律制度按性质和作用可以大致分为六类：

7

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

第一， 第二， 第三， 第四， 第五， 第六，

货物和劳务税类。、消费税、营业税。 资源税类。资源税、城镇土地使用税。 所得税类。包括企业所得税、个人所得税。 特定目的税类。城建税、车辆购置税等。

财产和行为税类。包括房产税、车船税、印花税、契税。 关税类。

第四节 税收负担

【内容讲解】 一、税收负担概述 （一）税收负担的概念

税收负担是指一定时期内纳税人因国家课税而承受的经济负担。 从绝对的角度看，它是纳税人应支付给国家的税款额；

从相对的角度看，它是指税收负担率，即纳税人的应纳税额与其计税依据价值的比率。

税收负担是税收制度和税收的核心。

税收负担影响资源配置从而关系到国民经济持续、快速、稳定发展的问题。

税收负担问题还直接关系到国家与纳税人之间及各纳税人之间的分配关系，国家征税不仅影响纳税人占有和支配社会产品的总量，还影响不同纳税人之间占有和支配社会产品的比例。 【例题·单选题】纳税人的应纳税额与其计税依据价值的比率称为（ ） A、纳税率 B、征税率 C、税收能力 D、税收负担率 【答案】D

（二）衡量税收负担的指标 1、衡量宏观税收负担的指标

具体是指全社会税收总额与社会产出总量或总经济规模的对比关系。衡量宏观税收负担的指标主要有：国民生产总值负担率和国民收入负担率 （1）国民生产总值负担率

国民生产总值负担率=税收总额/国民生产总值×100% （2）国民收入负担率

国民收入负担率=税收总额/国民收入×100%

同国民生产总值负担率相比，国民收入（不包括中间产品的价值）负担率更能准确地衡量一国总体的税收负担水平。

【例题·多选题】(2010)衡量宏观税收负担的指标包括( )。 A．全部税收负担率 B．直接税负担率 C．间接税负担率 D．国民生产总值负担率 E．国民收入负担率

【答案】DE

2、衡量微观税收负担的指标

从微观角度或从某一具体方面反映一定的税收负担状况，主要是指纳税人负担率。即一定时期内纳税人缴纳税额占其收入的比率。 （1）全部税收负担率

8

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

企业（或个人）缴纳的各项税收的总和/企业总产值（或个人毛收入）×100% 在实际应用中，分母可以根据具体的需求做出相应的变化 （2）直接税收负担率

即企业（或个人）缴纳的全部直接税与其收入的比率。常采用纯收入直接税负担率这一指标。 纯收入直接税负担率=企业（或个人）一定时期缴纳的所得税（包括财产税）/企业（或个人）一定时期获得的纯收入×100%

【例·多选题】衡量微观税负的指标有（ ） A.国民生产总值负担率 B.国民收入负担率 C.企业全部税收负担率 D.企业所得税负担率 E.企业负担率 【答案】CDE

（三）影响税收负担的因素 1、经济因素

（1）经济发展水平或生产力发展水平

一国的经济发展水平是影响其税收负担水平的决定性因素，一般来说，经济发展水平较高的国家税收负担也要高一些。

（2）一国的政治经济—看税收是否是国家参与分配的主要形式。

（3）一定时期的宏观经济——膨胀时期提高税负；萧条时期降低税负 【例·单选题】影响一国税收负担水平的决定性因素为（ ）。 A.经济发展水平 B.政体结构 C.经济类型 D.税制结构

【答案】A 2、税制因素 （1）征税对象

在其他因素既定的情况下，征税对象的范围和数额越大，税负水平越高。

（2）计税依据； （3）税率； （4）减免税； （5）附加与加成

【例题·多选题】影响税收负担的税制因素包括（ ） A、征税对象 B、计税依据 C、宏观经济 D、税制结构 E、税率 【答案】ABE 第十一讲

二、税收负担的转嫁与归宿 （一）税负转嫁与归宿的概念

税负转嫁：纳税人通过各种途径将应缴纳税金全部或者部分地转给他人负担从而造成纳税人与负税人

9

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

不一致的经济现象。

税负归宿：税收负担的最终归着点，税收经过转嫁的过程最终会把负担落在纳税人身上，税收转嫁过程结束，税收负担也找到最终的归宿。

【例题·单选题】造成纳税人与负税人不一致的经济现象的原因是（ ） A、税负转嫁 B、税负归宿 C、税收负担 D、税源 【答案】A

【例题·单选题】（2006）税收负担的最终归着点被称为（ ）。 A、税负转嫁 B、税负归宿 C、税收负担 D、税源 【答案】B

（二）税负转嫁的形式 1、前转（顺转）

税负转嫁的最典型和最普通的形式。这种形式下，名义上的纳税人是出售者，实际上是最终消费者—通过提价的方式来实现。

2、后转（逆转）--压低生产要素的进价，将应纳的税款转嫁给生产要素的销售者或生产者负担的形式。 3、消转（税收转化）-通过改善经营管理或改进生产技术等方法，自行消化税收负担。从严格意义上讲，消转并未将税收负担转移给他人，是一种较为特殊的税负转嫁方式。 4、税收资本化（资本还原）

生产要素购买者将购买的生产要素未来应纳税款通过从购入价格中扣除的办法，向后转移给生产要素的出售者的一种形式。税收资本化主要发生在某些资本品的交易中。 名义上税款是由买主缴纳，实际上则是由卖主承担。

【例·单选题】（2008）并未将税收负担转移给他人的税负转嫁形式是（ ）。 A.前转 B.后转 C.消转 D.税收价格化 【答案】C

【例·单选题】（2007）生产要素购买者将购买的生产要素未来应纳税款.通过从购入价格中扣除的方法，向后转移给生产要素出售者的方式被称为（ ）。 A.预提税收 B.预扣税收 C.税收资本化 D.税收抵扣 【答案】C

（三）税负转嫁的条件

1、商品经济的存在—使交换、商品流通成为可能

2、自由的价格—税负转嫁一般通过价格的变动实现的。 税收转嫁的意义：

【例题·多选题】税负转嫁的条件包括（ ） A、税负水平 B、税率的高低 C、通货膨胀 D、商品经济的存在 E、自由的价格 【答案】DE

10

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

（四）税负转嫁的一般规律（新增）

1、供给弹性较大、需求弹性较小的商品的征税较易转嫁。 2、对垄断性商品课征的税容易转嫁。 3、流转税较易转嫁。

4、征税范围广的税种较易转嫁。

第五节 国际税收

【内容讲解】

一、国际税收概述 （一）国际税收的概念

国际税收是指两个或者两个以上国家，因行使各自的征税权力，在对纳税人进行分别课税而形成的征纳关系中所发生的国家之间的税收分配关系。

1.国际税收不是一种的税种，而是由于各相关的经济活动而形成的一种税收分配关系，这种国际税收分配关系的载体仍然是一般的国家税收。 2.国际税收不能离开纳税人这一因素 （二）国际税收的研究内容

主要研究所得税和资本收益税方面的问题。

国际税收需要研究的重要内容主要有：税收管辖权问题，国际重复征税的产生与免除，国际避税与反避税。

【例·单选题】（2008）国际税收研究涉及的主要税种是（ ）。 A.流转税和所得税 B.流转税和资源税 C.所得税和资源税 D.所得税和资本收益税 【答案】D 二、税收管辖权

（一）税收管辖权的概念及确定原则

税收管辖权：国家在税收领域中的主权，是一国行使主权征税所拥有的各种权利。 税收管辖权的确定原则： 1.属地主义原则

以纳税人的收入来源地或经济活动所在地为标准确定国家行使管辖权的范围，这是各国行使税收管辖权的最基本原则。 2.属人主义原则

以纳税人的国籍和住所为标准确定国家行使税收管辖权的原则 （二）税收管辖权的种类

1.收入来源地管辖权，也称为地域管辖权——按属地主义原则确立的税收管辖权 2.居民管辖权——按属人主义原则确立的税收管辖权 （三）税收管辖权的选择

收入来源地管辖权，比较普遍。多数国家包括我国，同时实行属人和属地两类税收管辖权

【例题·单选题】甲国对乙国居民在甲国取得的专利收入征收所得税，并对甲国居民在乙国取得的专利收入同样征税的规定遵循了（ ） A.属地主义原则

11

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

B.属人主义原则 C.属地兼属人主义原则 D.全面征税原则 【答案】C

三、国际重复征税的产生与免除 （一）国际重复征税及其产生的原因

国际重复征税是由两个或两个以上国家对纳税人的同一征税对象或税源进行分别课税所形成的交叉重叠征税。

国际重复征税产生的原因：

首先，纳税人、所得、各国对所得税的开征是产生国际重复征税的重要前提。 其次，产生国际重复征税的根本原因是各国税收管辖权的交叉。

此外，各国都实行单一的税收管辖权时，由于各国对居民或收入来源地的认定标准不同，也会出现管辖权的交叉问题，从而产生国际重复征税。

【例题·单选题】（2009）产生国际重复征税的根本原因在于各国( )。 A．政体的不同 B．主体税种的不同 C．关税税率的不同 D．税收管辖权的交叉

【答案】D 。产生国际重复征税的根本原因在于各国税收管辖权的交叉。 （二）国际重复征税的免除（理解难点，非考试重点） 主要有四种方法：低税法、扣除法、免税法、抵免法 1.低税法

居住国对其居外来源的所得，单独制定较低的税率征税，以减轻重复征税。只能在一定程度上降低重复征税的数额，不能从根本上免除国际重复征税。 2.扣除法

允许居民将其在国外已纳的所得税作为费用在应纳税所得中予以扣除，就扣除后的部分征税。不能从根本上免除国际重复征税。

【例题·单选题】甲国居民有来源于乙国的所得200万元，甲、乙两国的所得税税率分别为40%、30%，两国均行使地域管辖权和居民管辖权。在扣除法下甲国应对这笔所得征收所得税为（ ） A.0万元 B.20万元 C.56万元 D.80万元 【答案】C。（200-200×30%）×40% 3.免税法（豁免法）

居住国对其居民来源于非居住国的所得额，单方面放弃征税权。 可从根本上免除国际重复征税，但可能造成本国应税收入的丧失。

【例题·单选题】甲国居民有来源于乙国的所得100万元，甲、乙两国的所得税税率分别为50%、40%，两国均行使地域管辖权和居民管辖权。在免税法下甲国应对这笔所得征收所得税为（ ） A.50万元 B.40万元 C.10万元 D.0万元 【答案】D 4.抵免法

居住国对其居民的国外所得在国外已纳的所得税，允许从其应汇总缴纳的本国所得税款中抵扣。该方法承认收入来源地管辖权优先于居民管辖权，是目前解决国际重复征税最有效的方法。 【例题·单选题】（2007）目前解决国际重复征税最有效的方法是（ ）。

12

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

A.低税法 B.扣除法 C.抵免法 D.免税法

【答案】C

抵免法分为直接抵免和间接抵免两种方法。 （1）直接抵免法

居住国对其居民纳税人在非居住国直接缴纳的所得税款，允许冲抵其应缴本国的所得税款。适用于同一经济实体的纳税人，如总公司和分公司之间汇总利润的税收抵免。 （2）间接抵免法

居住国对其母公司来自国外子公司股息的相应利润所缴纳的外国所得税，允许母公司在应缴本国所得税内进行抵免。适用于母子公司之间的税收抵免

抵免限额：不超过国外应税所得额按照本国税法的规定计算的应缴税额为限度。

【例题·单选题】甲国居民有来源于乙国的所得100万元，甲乙两国的所得税税率分别为30%、20%，两国均行使地域管辖权和居民管辖权。在抵免法下甲国应对该笔所得征收所得税（） A.0 B.10万元 C.20万元 D.30万元 【答案】B

抵免限额=100×30%=30万元

国外实际已纳税额=100×20%=20万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按实际已纳税额抵免，抵免20万元

甲国应对这笔所得征收所得税=100×30%-20=10万元。 抵免限额的计算： （1）分国抵免限额

分国抵免限额=国内外应税所得额×本国税率×（某一外国应税所得额/国内外应税所得额）

【例题·单选题】甲国居民有来源于乙国所得100万元、丙国所得40万元，甲、乙、丙三国的所得税税率分别为40%、50%、30%。

（1）在分国抵免法下，甲国应对上述所得征收所得税为（ ） A.56万元 B.4万元 C.0万元 D.-6万元 【答案】B

乙国抵免限额=100×40%=40万元

在乙国实际已纳税额=100×50%=50万元，因为实际已纳税额大于抵免限额，因此按抵免限额抵免，抵免40万元

丙国抵免限额=40×40%=16万元

在丙国实际已纳税额=40×30%=12万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按实际已纳税额抵免，抵免12万元

甲国应对上述所得征收所得税=100×40%-40+40×40%-12=4万元 （2）综合抵免限额

综合抵免限额=国内外应税所得额×本国税率×（国外应税所得额/国内外应税所得额） 在综合抵免法下，甲国应对上述所得征收所得税为（ ） A.56万元 B.4万元 C.0万元 D.-6万元 【答案】C

综合抵免限额=（100+40）×40%=56万元

实际已纳税额=100×50%+40×30%=62万元，因为实际已纳税额大于抵免限额，因此按抵免限额56万元抵免

甲国应对上述所得征收所得税=100×40%+40×40%-56=0万元

13

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

【例题·单选题】甲国居民有来源于乙国经营所得100万元，特许权使用费所得50万元。甲、乙两国经营所得的所得税税率分别为50%、40%；甲、乙两国特许权使用费所得的所得税税率分别为10%、20%。 （1）在分国抵免法下，甲国应对上述所得征收所得税为（ ） A.55万元 B.10万元 C.5万元 D.0万元 【答案】C

乙国抵免限额=100×50%+50×10%=55万元

在乙国实际已纳税额=100×40%+50×20%=50万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按已纳税额抵免，抵免50万元

甲国应对上述所得征收所得税=100×50%+50×10%-50=5万元 （2）在分项抵免法下，甲国应对上述所得征收所得税为（ ） A.55万元 B.10万元 C.15万元 D.5万元 【答案】B

经营所得抵免限额=100×50%=50万元；

经营所得在乙国实际已纳税额=100×40% =40万元，因为实际已纳税额小于抵免限额，因此按已纳税额抵免，抵免40万元。

特许权使用费抵免限额=50×10%=5万元；

特许权使用费所得在乙国实际已纳税额=50×20%=10万元，因为实际已纳税额大于抵免限额，因此按抵免限额抵免，抵免5万元。

甲国应对上述所得征收所得税=100×50%-40+50×10%-5=10万元 【例题·单选题】下列关于税收抵免限额的表述中正确的是（ ） A.在分国抵免法下，纳税人可获得最大限度的抵免 B.在综合抵免法下，纳税人可获得最大限度的抵免 C.在分项抵免法下，纳税人可获得最大限度的抵免 D.在分国不分项抵免法下，纳税人可获得最大限度的抵免

【答案】B 税收饶让：

居住国对其居民在国外得到的所得税减免优惠的部分，视同在国外实际缴纳的税款给予税收抵免，不再按居住国税法规定的税率进行补征。目的：为保障各国税收优惠措施的实际效果。税收饶让是税收抵免的自然延伸，是以税收抵免为前提的。

【例题·单选题】甲国某居民有来源于乙国的所得100万元，甲、乙两国的所得税率分别为25%、30%，但乙国对外国居民来源于本国的所得实行20%的优惠税率，甲国采用分国限额抵免法消除国际重复征税并承诺给予税收饶让，这样，甲国对该居民的这笔境外所得应征所得税款为（ ）。 A.25万元 B.5万元 C.5.75万元 D.0 【答案】D 注意税收饶让的内容

第一步，计算抵免限额：100×25%=25万元

第二步，计算实际抵免额：因为甲国有税收饶让，所以我们可以认为该居民在乙国缴纳了100×30%=30万元的所得税，超过了抵免限额，只能就限额抵免，实际抵免额为25万元 第三步，计算甲国应征税款：25-25=0。

【例题·单选题】甲国某居民有来源于乙国的所得100万元，甲、乙两国的所得税率分别为25%、30%，但乙国对外国居民来源于本国的所得实行20%的优惠税率，甲国采用分国限额抵免法消除国际重复征税并不给予税收饶让，这样，甲国对该居民的这笔境外所得应征所得税款为（ ）。

14

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

A.25万元 B.5万元 C.5.75万元 D.0 【答案】B

注意税收饶让的内容

第一步，计算抵免限额：100×25%=25万元

第二步，计算实际抵免额：因为甲国不给予税收饶让，所以我们可以认为该居民在乙国缴纳了100×20%=20万元的所得税，低于抵免限额，只能就已纳税抵免，实际抵免额为20万元

第三步，计算甲国应征税款：25-20=5。

【例题·多选题】（2009）解决国际重复征税的方法有( )。 A．低税法 B．扣除法 C．免税法 D．抵消法 E．抵免法 【答案】ABCE

【答案解析】解决国际重复征税的方法有低税法、扣除法、免税法、抵免法。 四、避税与反避税

（一）国际避税及其产生的原因

国际避税是纳税人利用各国税法规定的差异和漏洞，以不违法的手段减轻或消除国际税负的行为。 产生原因

1.纳税人对利润的追求是国际避税产生的内在动机。 2.各国税收制度的差别和税法的缺陷是产生国际避税的外部条件。 （二）国际反避税 1.税法的完善 2.加强税务管理 3.加强国际多边合作 五、国际税收协定

（一）国际税收协定及其种类

国际税收协定，是指两个或者两个以上的主权国家，为了协调处理相互之间纳税人征税事务方面的税收关系，本着对等的原则，通过谈判所签订的一种书面税收协议或条约。 按参加国的多少，分为双边国际税收协定和多边国际税收协定；

按其涉及的内容和范围的大小，分为一般国际税收协定和特定国际税收协定。 （二）国际税收协定的作用

1.体现主权国家之间相互尊重、平等协商的作用 2.赋予本国居民和公民履行纳税义务的安全保障作用

3.是适应国际经济技术交流需要的产物，可以起到促进国际经济交流的作用。 （三）国际税收协定范本（新增）

国际税收协定范本：经济合作与发展组织的《关于对所得和财产避免双重征税的协定范本》 联合国的《关于发达国家与发展中国家间避免双重征税的协定范本》 国际税收协定范本有两个特征：一是规范化。二是内容弹性化。

15

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

【本章练习】

1.提出著名的税收四原则的英国经济学家是( )。

A．威廉．配第 B．攸士第 C．亚当．斯密 D．瓦格纳 【答案】C

2.18世纪英国古典经济学的主要代表亚当·斯密提出的税收原则包括（）。 A.平等原则 B.确定原则 C.便利原则 D.最少征收费用原则 E.财政原则 【答案】ABCD

3．纳税人通过压低生产要素的进价从而将应缴纳的税款转嫁给生产要素的销售者或生产者负担的形式是（ ） A．前转 B．后转 C．消转 D．税收资本化 【答案】B

4．产生国际重复征税的根本原因是（ ） A．纳税人 B．所得

C．各国对所得税的开征 D．各国税收管辖权的交叉 【答案】D

【解析】纳税人、所得、各国对所得税的开征是产生国际重复征税的重要前提

5．甲国居民有来源于乙国的所得100万元，丙国的所得50万元，甲、乙、丙三国的所得税税率分别为50%，30%，20%，在分国抵免法下，甲国应征收的所得税为（ ） A．35 B．50 C．30 D．10 【答案】A

【解析】乙国所得的抵免限额=100×50%=50万元，乙国实际缴纳的税额=100×30%=30万元，则乙国应缴纳的税额=50-30=20万元；丙国所得的抵免限额=50×50%=25万元，丙国实际缴纳的税额=50×20%=10万元，则丙国应缴纳的税额=25-10=15万元。因此甲国应征收的所得税=20+15=35万元。 6．影响税收负担的因素有（ ） A．经济发展水平 B．一国的政治经济 C．课税对象 D．计税依据 E．税率 【答案】ABCDE

【解析】影响税收负担的因素有经济因素和税制因素，经济因素包括经济发展水平或生产力发展水平，一国的政治经济，一定时期的宏观经济；税制因素有课税对象，计税依据，税率，减免税，附加和

16

2011年中级经济师考试 财政税收专业知识与实务

加成。

7．下列属于国际反避税的措施的是（ ） A．税制的完善

B．加强税收立法，制定专门的反避税条款 C．国际避税案件的裁定应形成相应的法规 D．加强税务管理 E．加强国际多变合作 【答案】ABCDE

8．衡量微观税收负担的指标的是（ ） Ａ．全部税收负担率 Ｂ．直接税收负担率 Ｃ．国民收入负担率 Ｄ．国民生产总值负担率 Ｅ．国内生产总值负担率 【答案】ＡＢ

9、财政原则是税制建设的重要原则，其内容有（ ）。 A.充裕原则

B.弹性原则 C.便利原则 D.效率原则 E.节约原则 【答案】ABCE

10.对社会经济条件不同的纳税人区别课税，体现了税收的（ A.横向公平原则

B.纵向公平原则 C.普遍原则 D.配置原则

【答案】B

11.产生国际避税的外部条件是（ ） A.各国统一征收所得税 B.国际资本的流动 C.各国税收制度的差异 D.纳税人的存在 【答案】C

）。 17